前段時間休假，我也過上了一杯茶 一套題 一天到晚搞學(xué)習(xí)的日子。
好景不長，這周又回公司培訓(xùn)了。傳言說，我司是四家里邊培訓(xùn)做的最好的。職業(yè)道德基本原則里邊，良好的職業(yè)行為，這一條要求說，不能貶低或無根據(jù)的比較他人的工作。所以培訓(xùn)是不是最好另說，可培訓(xùn)部一天給送兩頓的水果零食我可愛了。今天牛肉干都整上來了，只能說，嗯，傳言不虛。之前有個par過來講，
培訓(xùn)不是來度假，不是躲避項目的避風(fēng)港。這話倒沒錯，培訓(xùn)肯定是比不上度假，也真避不了風(fēng)。你培訓(xùn)，經(jīng)理知道你培訓(xùn)，你知道經(jīng)理知道你培訓(xùn)，經(jīng)理知道你知道經(jīng)理知道你培訓(xùn)，然后經(jīng)理給你個活，你干不干？你敢不干？本系列純屬個人筆記，不構(gòu)成專業(yè)意見，不代表組織立場。
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審計鑒證
審計，屬于一種鑒證業(yè)務(wù)。什么是鑒證？鑒證，assurance，是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對鑒證對象信息信任程度的業(yè)務(wù)。鑒證里邊，除了審計，audit，還有審閱，review，還有其他鑒證業(yè)務(wù)，例如：預(yù)測性財務(wù)信息審核。所以，表面上看，帶“審”字的都叫鑒證業(yè)務(wù)，實質(zhì)上，我確實不知道除了這三項之外，還有什么其他鑒證業(yè)務(wù)。驗資？驗資好像是審計的一種？assurance的近義詞有g(shù)uarantee，promise，就是保證，擔保的意思。所以審計審閱都是要提供保證的，審計保證他們認為被審計單位的財務(wù)報表在所有重大方面按照適用的編制基礎(chǔ)的規(guī)定編制，公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。審閱保證他們沒有注意到任何事項使他們相信，被審閱單位沒有按照適用的編制基礎(chǔ)的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映被審閱單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。雙重否定表肯定，審閱也是一種保證，叫有限保證。什么是有限保證？有限保證是低于高水平合理保證水平的保證，是有意義水平的保證。什么玩意兒？什么是合理保證？合理保證是高水平保證，接近100%，不等于100%。但這個說法其實有點奇怪：多高算高呢？接近100%，80%算不算接近100%，70%呢？60%？合理保證的問題是深深植根于鑒證的基因里的，以至于理論界專門有個名詞：審計期望差距，expectation gap。專門有一整套理論在闡釋這個事情，有興趣可以看下廈門國家會計學(xué)院黃院長的《審計期望差距的成因與彌合》一文。扯遠了，回來。審計除了最常見的財務(wù)報表審計之外，還有內(nèi)部控制審計，財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制加起來叫整合審計。根據(jù)上交所《上市公司定期報告工作備忘錄第一號 年度內(nèi)部控制信息的編制、審議和披露》（2015年12月修訂）、深交所《主板信息披露業(yè)務(wù)備忘錄第1號 ——定期報告披露相關(guān)事宜》（2016 年12 月30 日修訂）規(guī)定，上市公司應(yīng)當在披露年度報告的同時，披露董事會對公司內(nèi)部控制的自我評價報告以及注冊會計師出具的財務(wù)報告內(nèi)部控制審計報告。
就是說，上市公司（主板）是強制要求整合審計的，必須得做。除主板外，深交所中小板今年（2021）和主板合并后，也被要求全面實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，最晚于2022年1月1日起全面實施。綜上，就我所知及所信，鑒證業(yè)務(wù)分為審計、審閱、其他鑒證，其中，審計主要包括財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制審計。大概是這樣子。
審計意見
根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第 1501號 ——對財務(wù)報表形成審計意見和出具審計報告》（2019 年 2 月 20 日修訂），第二節(jié) 審計意見的類型 第十七、十八、十九條：財務(wù)報表審計意見有無保留和非無保留兩種。又根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第 1502 號 ——在審計報告中發(fā)表非無保留意見 》（2019 年 2 月 20 日修訂）財務(wù)報表非無保留意見分為：保留意見，否定意見，無法表示意見。這樣的話，審計意見就可以分為4種：無保留意見，保留意見，否定意見，無法表示意見。但是有一種觀點認為，無保留意見也可以分為，標準的無保留意見，帶強調(diào)事項段的無保留意見。這樣的話，審計意見就可以分為5種：標準的無保留意見，帶強調(diào)事項段的無保留意見，保留意見，否定意見，無法表示意見。但強調(diào)事項段也可以加在保留意見的審計報告中，所以這么推理的話，保留意見也可以分為標準的保留意見和帶強調(diào)事項段的保留意見。這樣的話，審計意見就可以分為6種：標準的無保留意見，帶強調(diào)事項段的無保留意見，標準的保留意見，帶強調(diào)事項段的保留意見，否定意見，無法表示意見。但是強調(diào)事項的嚴重性是低于導(dǎo)致非無保留意見事項嚴重性的，（嚴重性這個表述并不專業(yè)，準則里叫錯報重大性和廣泛性）如果出了保留，那么帶了強調(diào)事項也不能影響保留意見本身的嚴重性。所以單獨分出來一類帶強調(diào)事項段的保留意見似乎意義不大，實務(wù)中確實出過這種意見，但是不多。當然，非無保留本身就不多。此外，根據(jù)《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第14號——非標準審計意見及其涉及事項的處理》，非標準審計意見是指注冊會計師對財務(wù)報表發(fā)表的非無保留意見或帶有解釋性說明的無保留意見。前述帶有解釋性說明的無保留意見，是指對財務(wù)報表發(fā)表的帶有強調(diào)事項段、持續(xù)經(jīng)營重大不確定性段落的無保留意見或者其他信息段落中包含其他信息未更正重大錯報說明的無保留意見。
據(jù)此，審計意見還是得分成5種：
標準無保留意見，帶有解釋性說明的無保留意見，保留意見，否定意見，無法表示意見。
審計報告
審計報告，是指注冊會計師根據(jù)審計準則的規(guī)定，在執(zhí)行審計工作的基礎(chǔ)上，對財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件。按道理說，有幾種審計意見，就有幾種審計報告。即，
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標準無保留意見的審計報告
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帶有解釋性說明的無保留意見的審計報告
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帶強調(diào)事項段的
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帶持續(xù)經(jīng)營事項段的
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帶其他事項段的
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保留意見的審計報告
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否定意見的審計報告
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無法表示意見的審計報告
并且中注協(xié)年報審計快報里的分類統(tǒng)計的表頭，亦是如此：
這種應(yīng)該叫，對經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量發(fā)表保留意見而對財務(wù)狀況發(fā)表無保留意見的，審計報告。
矛不矛盾
同一份審計報告，能不能發(fā)表兩種意見？既然有如上的示例，那顯然是應(yīng)當可以的�！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第 1331 號—— 首次審計業(yè)務(wù)涉及的期初余額》應(yīng)用指南 （2017 年 2 月 28 日修訂），第二章 審計結(jié)論和審計報告 第8條《中國注冊會計師審計準則第 1502 號——在審計報告中發(fā)表 非無保留意見》對可能導(dǎo)致注冊會計師對財務(wù)報表發(fā)表非無保留意見 的情形、適合具體情況的意見類型和審計報告的內(nèi)容作出規(guī)定，當發(fā)表非無保留意見時，注冊會計師需要遵守這些規(guī)定。如果無法針對期初余額獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師需要在審計報告中發(fā) 表下列類型之一的非無保留意見： （1）發(fā)表適合具體情況的保留意見或無法表示意見；（2）除非法律法規(guī)禁止，對經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量（如相關(guān)）發(fā)表保留意見或無法表示意見，而對財務(wù)狀況發(fā)表無保留意見。本指南附錄列示了與期初余額相關(guān)的非無保留意見的審計報告
上邊那個圖就是這個應(yīng)用指南里的示例，按照這個指南，這種報告是在適用條件下是完全可行的。但是，凡事禁不住一個但是，中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見 （2019 年 2 月 20 日修訂）第二節(jié) 確定非無保留意見的類型 第十六條如果認為有必要對財務(wù)報表整體發(fā)表否定意見或無法表示意見，注冊會計師不應(yīng)在同一審計報告中對按照相同財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制的單一財務(wù)報表或者財務(wù)報表特定要素、賬戶或項目發(fā)表無保留意見。在同一審計報告中包含無保留意見，將會與對財務(wù)報表整體發(fā)表的否定意見或無法表示意見相矛盾。
這里的關(guān)鍵一個點就是，“如果認為有必要”。如果認為有必要，那就不可以對單一財務(wù)報表發(fā)表意見，
如果認為沒必要，就可以在適用條件下，對單一報表發(fā)表意見，并且不用擔心相矛盾。我在網(wǎng)上找到這么一個解釋，說的看起來還挺有道理。
這是特殊情形，可以這樣理解：企業(yè)的財務(wù)狀況體現(xiàn)在資產(chǎn)負債表的期末余額中；經(jīng)營成果體現(xiàn)在利潤表的本年發(fā)生額中；現(xiàn)金流量體現(xiàn)在現(xiàn)金流量表中。因為資產(chǎn)負債表反映的是“時點”指標[12月31日的金額]，所以在某些情況下，雖然CPA無法針對期初余額獲取到充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，但仍然可以通過函證、監(jiān)盤、檢查原始憑證等審計程序證明期末余額是否不存在重大錯報，因此，當針對期末余額獲取了充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)后，對于財務(wù)狀況[資產(chǎn)負債表]仍然可以發(fā)表無保留意見。對于利潤表而言，因為資產(chǎn)負債表期初余額中的金額可能會構(gòu)成利潤表的本期發(fā)生額，所以在無法驗證期初余額是否不存在重大錯報時，對于利潤表的本期發(fā)生額也就相應(yīng)無法獲取到充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)[審計范圍受限]，因此CPA可能需要對利潤表發(fā)表保留或無法表示意見。例如：針對存貨項目，在期初余額無法被證實時，CPA可以通過實施存貨監(jiān)盤程序?qū)ζ谀┯囝~獲取到充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，由此能夠合理保證列示在資產(chǎn)負債表中的存貨項目不存在重大錯報。但在期初余額無法得到證實的情況下，期初存貨在本期銷售，所結(jié)轉(zhuǎn)的主營業(yè)務(wù)成本是否準確也因此無法被證實，由此可能導(dǎo)致利潤表中的營業(yè)成本項目存在重大錯報，所以CPA可能需要對利潤表[經(jīng)營成果]發(fā)表保留或無法表示意見。2017年那個應(yīng)用指南在官網(wǎng)上找不到了，在A股市場上也沒有出過這種兩種意見的報告，
但在H股里邊前幾天剛出了一個，還挺大，所以國際審計準則（ISAs）還是認可這種報告的。我只是好奇，A股里出了這種報告的話，該怎么統(tǒng)計歸類呢？
閑扯一段
噗——終于寫完了，坐在發(fā)函證的位置，拿著碼底稿的工資，操著出報告的心。小丑竟是我自己。assurance，保證，這個東西，跟公平，fair，很像，
不能絕對保證，只能合理保證，咩有絕對公平，只有相對公平，只有程序正義，只有procedural justice，Justice must not only be done, but must be seen to be done.最近又有小伙伴離職走了，用腳投票，說走就走，上周還一起干活的人，這周就沒了，沒了。前天在群里看到句話說，這份工作最大的好處就是，丟了不心疼。哈哈哈哈哈笑死，確實不心疼。加最猛烈的班，熬最幽深的夜，丟了不心疼，不丟肝疼，你想掙它的錢，它卻想要你的命。哈哈哈哈哈站起來走兩圈了活動活動了兄弟們！練好內(nèi)功、提升修養(yǎng)，信念堅定、實事求是，善于作為、勇于擔當，堅持原則、敢于斗爭，勤學(xué)苦練、增強本領(lǐng)，能擔重任、可堪大用，以及，早日脫坑。祝你們成功，如果不成功，就祝你擁有好心情
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